Introducción

SUNAT ha incrementado las observaciones por crédito fiscal sustentado en operaciones que, si bien existieron, no fueron realizadas por el proveedor que figura en el comprobante de pago. Este supuesto se regula expresamente en el inciso b) del artículo 44 de la Ley del IGV y se desarrolla en el numeral 15.4 del artículo 6 del Reglamento, con especial énfasis en los casos en los que el gerente general de la empresa adquirente también representa o controla al proveedor. La reciente jurisprudencia del Tribunal Fiscal ha confirmado que en estos casos no procede la convalidación del crédito fiscal, aun cuando se hayan utilizado medios de pago válidos.

1. Fundamento legal: artículo 44, inciso b) de la Ley del IGV

El artículo 44 de la Ley del IGV establece que no otorgan derecho al crédito fiscal:

“Los comprobantes de pago o notas de débito que no correspondan a operaciones reales.”

En su inciso b), detalla un supuesto particular de operación no real:

“Aquella en que el emisor del comprobante de pago no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre, razón social o denominación y documentos para aparentar su participación en dicha operación.”

Este supuesto no cuestiona la existencia de la operación en sí, sino que la operación fue efectuada por un tercero distinto al emisor del comprobante de pago, lo que impide su utilización para sustentar crédito fiscal, salvo que se cumplan los requisitos establecidos en el Reglamento.

2. Convalidación condicionada: numeral 15.4 del artículo 6 del Reglamento

El numeral 15.4 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV (D.S. N.º 29-94-EF) regula expresamente los requisitos para que el adquirente mantenga el derecho al crédito fiscal en los supuestos del inciso b):

Sección b) del numeral 15.4:

“El adquirente mantendrá el derecho al crédito fiscal siempre que cumpla con lo siguiente:
i) Utilice los medios de pago y cumpla con los requisitos previstos en el numeral 2.3 del artículo 6.
ii) Los bienes adquiridos o los servicios utilizados sean los mismos que los consignados en el comprobante de pago.
iii) El comprobante de pago reúna los requisitos para gozar del crédito fiscal, excepto el de haber consignado la identificación del verdadero proveedor.”

Sin embargo, el propio numeral 15.4 advierte una restricción decisiva:

Parte final del numeral 15.4:

“Aun habiendo cumplido con lo indicado anteriormente, se perderá el derecho al crédito fiscal si se comprueba que el adquirente o usuario tuvo conocimiento, al momento de realizar la operación, que el emisor que figura en el comprobante de pago no efectuó verdaderamente la operación.”

3. Jurisprudencia relevante: RTF N.º 02263-5-2025

En esta resolución, el Tribunal Fiscal confirmó el reparo al crédito fiscal por parte de SUNAT en un caso donde el gerente general de la empresa adquirente también dirigía la empresa proveedora. El Tribunal concluyó que:

“El gerente tenía el poder de coordinar y la decisión de pactar con los proveedores observados (…), lo que demuestra que dicha persona tenía conocimiento al momento de realizar las operaciones de compras que los emisores de los comprobantes de pago observados no habían realizado realmente dichas operaciones.”

Además, frente al argumento del contribuyente de que se utilizó medio de pago válido (cheques no negociables y transferencias bancarias), el Tribunal señaló:

“Aun habiendo cumplido con lo indicado anteriormente, se pierde el derecho al crédito fiscal si se comprueba que el adquirente o usuario tuvo conocimiento, al momento de realizar la operación, que el emisor del comprobante no efectuó verdaderamente la operación.”

Este criterio se sostuvo incluso cuando se acreditó que el proveedor no tenía capacidad operativa, almacenes, ni trabajadores, y que la empresa logística usada como intermediaria también era dirigida por el mismo gerente, lo cual evidenció el artificio.

4. ¿Qué exige la norma como medio de pago válido?

Para intentar convalidar el crédito fiscal, el contribuyente debe haber utilizado uno de los siguientes medios de pago:

Según el artículo 6 del Reglamento:

• Transferencia bancaria: desde la cuenta del adquirente a la del proveedor, dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante, con exhibición de estados de cuenta y nota de cargo.
• Cheque no negociable o de gerencia: girado a nombre del proveedor, con estado de cuenta que acredite el cobro.
• Orden de pago.

Sin embargo, estos medios de pago por sí solos no convalidan el crédito fiscal si se prueba conocimiento del adquirente sobre la falta de ejecución real por parte del proveedor que emitió la factura.

5. Conclusión: el conocimiento invalida la convalidación

El numeral 15.4 del Reglamento admite la posibilidad de sustentar el crédito fiscal aun cuando el comprobante haya sido emitido por un proveedor ficticio, siempre que el adquirente no haya tenido conocimiento del artificio y cumpla estrictamente con los requisitos formales y de fondo.

Pero cuando se demuestra —como en el caso comentado— que el mismo gerente representa a ambas partes, coordina las operaciones y conoce que la empresa emisora no ejecutó la operación, no procede la convalidación del crédito fiscal, aunque se hayan cumplido los demás requisitos.

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Artículo escrito por Dra. Mery Bahamonde – B&B Abogados y Contadores
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