Introducción:

La venta de bienes inmuebles heredados plantea complejidades tributarias cuando los derechos sobre el mismo inmueble se adquieren en distintos momentos, algunos antes del 1 de enero de 2004 y otros con posterioridad a dicha fecha. Este escenario genera dudas sobre si corresponde aplicar la inafectación prevista en la Ley del Impuesto a la Renta o si, por el contrario, los ingresos obtenidos deben gravarse como rentas de segunda categoría.

El Tribunal Fiscal en la Resolución N.° 01329-13-2025 abordó un caso de esta naturaleza y concluyó que la parte del inmueble adquirida después del 2004 sí se encontraba gravada, criterio que difiere del sostenido previamente por la SUNAT en el Informe N.° 157-2019-SUNAT/7T0000, donde se sostuvo lo contrario.

1. Supuestos de inafectación del Impuesto a la Renta por venta de inmuebles

El artículo 24 inciso j) de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) señala que son rentas de segunda categoría las ganancias de capital provenientes de la enajenación de bienes de capital, siempre que estos no estén destinados al giro de negocio.

De acuerdo con el artículo 2 de la LIR, constituye ganancia de capital gravable cualquier ingreso derivado de la enajenación de bienes que no generen rentas de tercera categoría. Sin embargo, se excluye de esta definición a la enajenación de la denominada casa habitación, es decir, un inmueble ocupado por el contribuyente, su sociedad conyugal o sucesión indivisa, siempre que no genere rentas de tercera categoría.

La Trigésima Quinta Disposición Transitoria y Final de la LIR precisa que las ganancias de capital provenientes de la enajenación de inmuebles distintos a la casa habitación estarán gravadas con el Impuesto a la Renta de segunda categoría solo cuando la adquisición y enajenación se produzcan a partir del 1 de enero de 2004.

Por su parte, la Primera Disposición Transitoria del D.S. N.° 086-2004-EF establece que no estarán gravadas las transferencias de inmuebles cuya adquisición se haya producido antes del 1 de enero de 2004, a título oneroso o gratuito, mediante documento de fecha cierta o por sucesión hereditaria.

2. Criterio de la SUNAT sobre adquisición de derechos sobre inmueble en dos momentos distintos: Informe N.° 157-2019-SUNAT/7T0000

SUNAT fue consultada sobre el supuesto en que una persona natural adquiere un mismo inmueble en dos momentos distintos: una parte antes del 1 de enero de 2004 y otra después de esa fecha.

En el Informe N.° 157-2019-SUNAT/7T0000, la Administración precisó que lo relevante no era analizar la adquisición de los derechos en forma independiente, sino considerar la adquisición del inmueble como un todo. Por ello, concluyó que si parte del inmueble se había adquirido antes del 2004, no correspondía gravar con Impuesto a la Renta la enajenación de dicho bien, incluso cuando la otra parte de los derechos se hubiera adquirido después de esa fecha.

En resumen, SUNAT interpretó que no se debía dividir el inmueble por momentos de adquisición, sino analizar la operación de manera integral.

3. Resolución del Tribunal Fiscal N.° 01329-13-2025 sobre derechos adquiridos en distintos momentos

En el caso analizado por el Tribunal Fiscal, en la Resolución N.° 01329-13-2025, la contribuyente adquirió inicialmente un porcentaje de derechos sobre un inmueble en 1989, como heredera de su madre, y posteriormente incrementó su participación en 2018, como heredera de su padre. Finalmente, en 2023 transfirió su participación total del 33,34% en el inmueble.

SUNAT exigió el pago del Impuesto a la Renta de Segunda Categoría, al considerar que la porción adquirida en 2018 constituía ganancia de capital gravada. La contribuyente pagó el impuesto, pero luego solicitó su devolución, lo que fue rechazado.

El Tribunal Fiscal confirmó la decisión de la Administración y sostuvo que, aunque parte de los derechos se adquirieron antes de 2004, la venta del porcentaje adquirido en 2018 sí estaba gravada como renta de segunda categoría, al haberse producido la adquisición con posterioridad a la fecha límite establecida en la normativa.

Este pronunciamiento evidencia un criterio distinto al de SUNAT, ya que el Tribunal adopta una interpretación segmentada, evaluando cada adquisición de derechos en función de su momento temporal, en lugar de considerar el inmueble como un todo.

5. Conclusiones sobre la tributación en inmuebles heredados con adquisiciones en distintos momentos

De lo analizado se desprenden varias conclusiones relevantes:

• Cuando los derechos sobre un inmueble se adquieren en distintos momentos, la SUNAT ha interpretado que la operación debe evaluarse de manera integral, por lo que si parte fue adquirida antes de 2004, la venta total no estaría gravada.

• El Tribunal Fiscal ha establecido un criterio diferente, señalando que los derechos adquiridos con posterioridad al 2004 sí generan renta de segunda categoría al ser transferidos, incluso si otra parte del mismo bien fue adquirida antes de esa fecha.

• Este conflicto de criterios genera incertidumbre para los contribuyentes, quienes deben considerar tanto la posición administrativa como la jurisprudencial del Tribunal Fiscal antes de realizar operaciones de venta de inmuebles heredados.

6. Recomendaciones para contribuyentes en casos de inmuebles heredados

Es fundamental realizar un análisis documental exhaustivo que permita identificar con claridad la fecha y la modalidad de adquisición de los derechos hereditarios, verificando si estos se produjeron antes o después del 1 de enero de 2004.

Asimismo, resulta necesario evaluar el riesgo tributario, considerando que la SUNAT puede aplicar su propio criterio administrativo, mientras que el Tribunal Fiscal podría resolver bajo una interpretación distinta, como se aprecia en la Resolución N.° 01329-13-2025.

Finalmente, no se recomienda efectuar operaciones de enajenación sin contar con una opinión legal especializada, ya que estas divergencias de criterios pueden generar pagos indebidos, reparos e incluso controversias en sede administrativa o judicial.

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