Usufructo como título posesorio del domicilio fiscal: sustento ante SUNAT y efectos tributarios
Introducción
En los procedimientos de verificación del domicilio fiscal, SUNAT suele requerir al contribuyente que acredite el derecho de uso del inmueble declarado, solicitando contratos, comprobantes de pago y otros documentos. Esta situación genera especial preocupación cuando el uso del inmueble se sustenta en contratos de usufructo no legalizados, celebrados entre partes vinculadas y sin una contraprestación dineraria directa.
1. El usufructo como título válido para sustentar el domicilio fiscal
El artículo 1000 del Código Civil establece que el usufructo puede constituirse, entre otros supuestos, mediante contrato. Ni dicha norma ni la normativa tributaria han previsto que la validez del usufructo se encuentre condicionada a la legalización de firmas para efectos de su existencia jurídica.
En consecuencia, desde un punto de vista legal, un contrato de usufructo sin firmas legalizadas constituye un título válido para acreditar el derecho de uso del inmueble. Frente a una acción inductiva de la SUNAT, la empresa puede presentar dicho contrato como sustento del domicilio fiscal sin que ello implique, por sí mismo, la comisión de una infracción tributaria.
2. Alcance de la fiscalización cuando el inmueble pertenece a una parte vinculada
Si bien el contrato de usufructo no requiere legalización para su validez, la situación adquiere relevancia tributaria cuando el propietario del inmueble y la empresa usuaria califican como partes vinculadas. En estos supuestos, la atención de la Administración no se centra únicamente en la forma del contrato, sino en los efectos fiscales derivados de la cesión del inmueble.
Ante esta circunstancia, SUNAT se encuentra facultada para requerir a la empresa que entrega el inmueble en usufructo que acredite el cumplimiento de sus obligaciones tributarias por la cesión gratuita o no onerosa del bien, conforme a las reglas previstas en la Ley del Impuesto a la Renta.
3. Renta ficta por cesión gratuita entre partes vinculadas
El numeral iii del inciso b) del artículo 23 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que, tratándose de cesiones gratuitas realizadas entre partes vinculadas, corresponde determinar una renta ficta conforme a las reglas de precios de transferencia. Este criterio es reforzado por el último párrafo del citado artículo, el cual establece expresamente que, en estos casos, la renta debe cuantificarse atendiendo al valor de mercado.
Por tanto, cuando el usufructo se otorga entre empresas vinculadas sin una contraprestación dineraria, no resulta aplicable el criterio general del 6% del valor del autovalúo. En su lugar, la renta ficta debe determinarse a partir de una tasación que refleje cuál habría sido la contraprestación que razonablemente se hubiera pactado por el arrendamiento del área cedida.
4. Reconocimiento tributario de la renta ficta y efectos en la declaración anual
La renta ficta determinada conforme a precios de transferencia no genera pagos mensuales, sino que se reconoce únicamente en la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta. En términos prácticos, dicha renta debe incorporarse como una adición en la determinación del impuesto del ejercicio correspondiente.
Este tratamiento resulta relevante para evitar contingencias posteriores, pues la omisión de la renta ficta puede dar lugar a reparos por parte de SUNAT, con la consecuente imposición de intereses y sanciones.
5. Regularización contractual y límites temporales de la fiscalización
Respecto del contrato de usufructo, si la intención es ampliar su vigencia, ello puede realizarse mediante una adenda. Para efectos prácticos y probatorios, basta con legalizar únicamente dicha adenda, sin que resulte necesario regularizar retroactivamente el contrato original.
En cuanto a las regularizaciones tributarias vinculadas a la renta ficta, estas deben efectuarse únicamente respecto de los períodos no prescritos, respetando los plazos de prescripción previstos en el Código Tributario.
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Nota legal de autoría:
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegido por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
