Criterio de imputación para las rentas de fuente extranjera para generadores de tercera categoría
Introducción
La correcta imputación temporal de las rentas de fuente extranjera constituye un aspecto relevante en la determinación del Impuesto a la Renta de las empresas domiciliadas en el Perú. En particular, resulta necesario analizar el criterio aplicable cuando dichas rentas son percibidas por contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría, a fin de evitar interpretaciones que generen contingencias tributarias.
1. Regla general de imputación de las rentas de fuente extranjera según el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta
Respecto al criterio de imputación de las rentas de fuente extranjera para los perceptores de rentas de tercera categoría, el segundo párrafo del inciso c) del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que las rentas de fuente extranjera que obtengan los contribuyentes domiciliados en el país, provenientes de la explotación de un negocio o empresa en el exterior, se imputan al ejercicio gravable en que se devenguen.
Esta disposición establece, como regla general, el criterio del devengado para la imputación temporal de las rentas de fuente extranjera cuando estas derivan de una actividad empresarial desarrollada fuera del territorio nacional.
2. Interpretación reciente de la SUNAT sobre intereses y dividendos de fuente extranjera
Al respecto, recientemente la SUNAT, mediante el Informe N.° 000010-2024-SUNAT/7T0000, interpretó que las rentas de fuente extranjera obtenidas por una empresa industrial domiciliada en el Perú, por concepto de intereses derivados de un préstamo otorgado a favor de una empresa vinculada no domiciliada, así como los dividendos recibidos en su condición de accionista de esta última, deberán imputarse al ejercicio gravable en que se perciban.
Ello, conforme a lo previsto en el inciso d) del segundo párrafo del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, en la medida que dichas rentas no provengan del ejercicio de una actividad empresarial en el exterior, sino de la sola participación del capital.
3. Criterio del Tribunal Fiscal sobre la no categorización de las rentas de fuente extranjera
No obstante lo señalado por la Administración Tributaria, el Tribunal Fiscal, en la Resolución N.° 00088-1-2021, ha precisado que la categorización de rentas corresponde únicamente a las rentas de fuente peruana. En tal sentido, las rentas de fuente extranjera no se categorizan y, independientemente de su origen, forman parte de una sola bolsa de rentas de fuente extranjera, la cual se suma a la renta de fuente peruana para efectos de la determinación del Impuesto a la Renta.
El Tribunal agrega que los intereses, dividendos, regalías, entre otros ingresos provenientes del extranjero y percibidos por un sujeto domiciliado, no corresponden a ninguna categoría específica, sino que integran, en conjunto, las rentas de fuente extranjera.
4. Pronunciamiento previo de la SUNAT sobre rentas empresariales obtenidas en el exterior
A mayor abundamiento, la SUNAT, en el Informe N.° 164-2009-SUNAT/2B0000, concluyó que los intereses obtenidos por una empresa de seguros domiciliada en el país, provenientes de inversiones en bonos emitidos por entidades constituidas en el exterior y de depósitos a plazo en entidades del sistema financiero extranjero, se imputan al ejercicio gravable en que se devenguen, por cuanto constituyen rentas provenientes de la explotación de un negocio o empresa en el exterior.
Este pronunciamiento resulta consistente con el criterio del devengado previsto en el inciso c) del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta para las rentas de fuente extranjera empresariales.
5. Análisis crítico y aplicación práctica del criterio de imputación
Estando a lo expuesto, resulta cuestionable la interpretación contenida en el Informe N.° 000010-2024-SUNAT/7T0000, en la medida que la Administración insta a aplicar dos criterios distintos de imputación: el criterio de lo percibido para dividendos e intereses que se generarían por la sola participación del capital, y el criterio de lo devengado cuando las rentas provienen de la participación conjunta del capital y el trabajo.
Desde una perspectiva sistemática, y atendiendo al criterio del Tribunal Fiscal, debe tenerse en cuenta que las rentas de fuente extranjera no son categorizables. En consecuencia, tratándose de contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría, la totalidad de las rentas de fuente extranjera debería imputarse conforme al criterio del devengado, de acuerdo con lo dispuesto por el inciso c) del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta. Este enfoque permite una aplicación coherente de la norma y reduce el riesgo de contingencias derivadas de interpretaciones administrativas variables.
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Nota legal de autoría:
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegida por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
