Desconocimiento del saldo a favor del Impuesto a la Renta no compensado contra los pagos del régimen especial
Introducción
Recientemente, la Sunat ha iniciado la notificación masiva de órdenes de pago sustentadas en el numeral 3 del artículo 78 del Código Tributario. Dichos valores tienen como finalidad reliquidar el Impuesto a la Renta correspondiente a ejercicios no prescritos —principalmente 2021 y 2022— bajo el argumento del desconocimiento del saldo a favor del Impuesto a la Renta generado en ejercicios anteriores a la incorporación del contribuyente al Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER).
1. Determinación del saldo a favor en el Régimen General y posterior migración al Régimen Especial
Para comprender el criterio administrativo aplicado, conviene ilustrar el escenario típico. En el ejercicio 1, la empresa se encontraba acogida al Régimen General del Impuesto a la Renta y, como resultado de su Declaración Jurada Anual, determinó un saldo a favor del Impuesto a la Renta.
Seguidamente, en el ejercicio 2, la empresa modificó su régimen tributario acogiendo el Régimen Especial. En virtud del inciso a) del artículo 121 de la Ley del Impuesto a la Renta, aplicó el saldo a favor del ejercicio 1 contra los pagos mensuales del Régimen Especial desde marzo del ejercicio 2.
2. Efectos de la regulación del Régimen Especial respecto de la compensación del saldo a favor
De acuerdo con el artículo 80 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyentes del Régimen Especial no se encuentran obligados a presentar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. Ello implica que los pagos mensuales del Régimen Especial tienen carácter cancelatorio y no constituyen adelantos del impuesto anual.
3. Reincorporación al Régimen General y el problema del saldo no aplicado
En el ejercicio 3, la empresa retorna al Régimen General. No obstante, una parte del saldo a favor del ejercicio 1 no fue aplicada contra las cuotas del Régimen Especial. Debido a que el Régimen Especial no contempla la determinación anual del impuesto, no se generó un “saldo a favor del Impuesto a la Renta del ejercicio 2”.
Frente a ello, Sunat interpreta que dicho saldo remanente no puede ser consignado en la casilla 127 (“saldo a favor no aplicado del ejercicio anterior”) de la Declaración Jurada Anual del ejercicio 3, puesto que la Ley del Impuesto a la Renta no ha previsto una compensación automática del saldo a favor no utilizado contra pagos del Régimen Especial.
4. Criterio del Tribunal Fiscal respecto de la compensación entre regímenes
El Tribunal Fiscal, mediante Resolución N.° 02925-5-2024, ha establecido que los contribuyentes del Régimen Especial cuentan con disposiciones especiales que no permiten la aplicación del saldo a favor del período anterior al momento de retornar al Régimen General o migrar al Régimen Mype Tributario, conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el colegiado precisa que los créditos tributarios regulados en el artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta no son aplicables contra el impuesto determinado bajo el Régimen Especial, lo cual se corrobora con el artículo 80 de su Reglamento, que exime a los contribuyentes del RER de presentar declaración anual en virtud del carácter cancelatorio de sus pagos mensuales.
5. Validez de las órdenes de pago emitidas por Sunat
Bajo este marco normativo, las órdenes de pago emitidas por Sunat se consideran válidas y exigibles, pues el saldo a favor del ejercicio 1 no podía ser arrastrado al ejercicio 3 como si se tratara de un saldo a favor no aplicado del ejercicio 2. En consecuencia, un recurso impugnatorio será declarado infundado, permitiendo que Sunat continúe con la cobranza.
6. Alternativa legal: compensación a solicitud de parte
A pesar del criterio restrictivo antes expuesto, ello no impide que el contribuyente, en lugar de aplicar automáticamente dicho saldo, haya podido solicitar su compensación a petición de parte, conforme lo autoriza el numeral 3 del artículo 40 del Código Tributario. Para evaluar esta posibilidad, será indispensable verificar que el derecho a solicitar la compensación o devolución no se encuentre prescrito, de acuerdo con el artículo 43 del Código Tributario.
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Nota legal de autoría
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster en Derecho Tributario y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegida por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
