Reglamentación del régimen especial y temporal de depreciación aplicable a edificios y construcciones y vehículos híbridos y/o eléctricos adquiridos durante los ejercicios 2023 y 2024
Introducción
Mediante la Ley N.° 31652 y su norma reglamentaria aprobada por el Decreto Supremo N.° 156-2023-EF, se estableció un régimen especial y temporal de depreciación aplicable a determinados activos fijos adquiridos o construidos en los ejercicios 2023 y 2024. Este régimen tiene como finalidad promover la inversión privada y otorgar mayor liquidez a las empresas en el contexto económico actual. A continuación, se desarrollan sus principales alcances normativos, condiciones de aplicación y aspectos de control tributario, conforme al marco legal vigente. pasted
1. Sujetos beneficiarios del régimen especial y temporal de depreciación
El artículo 1 de la Ley N.° 31652 establece que pueden acogerse a este régimen los contribuyentes del Régimen General del Impuesto a la Renta y del Régimen MYPE Tributario. A diferencia de regímenes anteriores, como el previsto en el Decreto Legislativo N.° 1488, esta norma incluye expresamente a los sujetos del MYPE Tributario.
La ley configura un régimen facultativo, en tanto el legislador emplea el término “pueden”, lo que implica que el contribuyente puede optar por acogerse o no. Asimismo, los porcentajes de depreciación previstos en los artículos 2 y 4 de la Ley N.° 31652 constituyen topes máximos deducibles, por lo que el contribuyente puede aplicar un porcentaje menor, siempre que sea superior al establecido en la Ley del Impuesto a la Renta, conforme al inciso a) del artículo 5 de la citada ley.
En ese sentido, si del método de depreciación elegido resulta un monto mayor al que se obtiene aplicando los porcentajes máximos del régimen especial, solo será deducible este último. De no resultar conveniente aplicar dichos porcentajes, el contribuyente puede optar por las tasas previstas en el artículo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. No obstante, el artículo 9 de la Ley N.° 31652 excluye de este régimen a las inversiones comprendidas en convenios de estabilidad jurídica vigentes al 29 de diciembre de 2022, salvo que se renuncie expresamente a dichos convenios.
2. Activos fijos comprendidos en el régimen especial de depreciación
La Ley N.° 31652 establece un régimen especial de depreciación para edificios y construcciones, así como para vehículos híbridos y eléctricos, siempre que se cumplan las condiciones previstas en la norma. El artículo 8 precisa que, de manera supletoria, resultan aplicables las disposiciones del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, su Reglamento y el Decreto Legislativo N.° 1269, en tanto no se opongan al régimen especial.
2.1 Depreciación especial de edificios y construcciones
El artículo 2 de la Ley N.° 31652 dispone que los edificios y construcciones que reúnan las características de fijeza y permanencia pueden depreciarse aplicando un porcentaje anual máximo de 33,33 % hasta su total depreciación. Para efectos del Impuesto a la Renta, la SUNAT ha interpretado que dentro del concepto de “edificios y construcciones” se comprenden las edificaciones y obras de arquitectura o ingeniería destinadas al uso empresarial, sujetas a depreciación, con excepción de los terrenos.
2.1.1 Condiciones para la aplicación de la depreciación especial en construcciones propias
La norma exige que la construcción se haya iniciado a partir del 1 de enero de 2023, entendiéndose como inicio la obtención de la licencia de edificación u otro documento equivalente previsto en el Reglamento. No se considera inicio de construcción a los documentos emitidos en procedimientos de regularización.
Asimismo, hasta el 31 de diciembre de 2024 la construcción debe contar con un avance de obra no menor al 80 %, presumiéndose lo contrario salvo prueba en contrario. La construcción se considera concluida cuando se obtiene la conformidad de obra u otro documento habilitante. El Decreto Supremo N.° 156-2023-EF establece la fórmula para determinar el porcentaje de avance de obra en función del costo incurrido y el costo total estimado del proyecto.
2.1.2 Construcciones adquiridas durante los ejercicios 2023 y 2024
Tratándose de edificaciones adquiridas en los ejercicios 2023 y 2024, el régimen resulta aplicable siempre que la construcción se haya iniciado a partir del 1 de enero de 2023 y cuente con un avance de obra de al menos 80 % al 31 de diciembre de 2024. Para estos efectos, se consideran el costo de adquisición y los costos incurridos en la construcción hasta dicha fecha, así como los costos proyectados hasta la obtención de la conformidad de obra.
Si culminada la construcción el costo real difiere del costo total estimado y el porcentaje de avance recalculado resulta inferior al 80 %, se considera incumplida la condición, quedando sin efecto la aplicación del régimen especial.
2.1.3 Método de depreciación aplicable
El artículo 5 de la Ley N.° 31652 establece que el método de depreciación aplicable a edificios y construcciones es el de línea recta. El porcentaje elegido debe fijarse al momento de presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta y no puede ser modificado en ejercicios posteriores. La depreciación se aplica hasta que el bien quede totalmente depreciado.
En aplicación supletoria de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo computable incluye el costo de adquisición, producción o construcción, así como los costos posteriores capitalizables conforme a las normas contables, siempre que el bien esté afecto a la generación de rentas gravadas.
2.2 Régimen especial de depreciación de vehículos híbridos y eléctricos
El artículo 4 de la Ley N.° 31652 establece que los vehículos de transporte terrestre híbridos o eléctricos, adquiridos en los ejercicios 2023 y 2024 y afectados a la producción de rentas gravadas, pueden depreciarse aplicando un porcentaje anual máximo de 50 % hasta su total depreciación.
Este régimen se enmarca en la política de promoción de la movilidad eléctrica, regulada por el Decreto Supremo N.° 022-2020-EM, que define los distintos tipos de vehículos eléctricos e híbridos. La depreciación se inicia en el ejercicio gravable correspondiente, aplicándose la tasa máxima salvo en el último ejercicio, en el que se aplica el porcentaje que permita completar la depreciación total.
3. Control y registro de la depreciación excepcional
El artículo 6 de la Ley N.° 31652 dispone que los contribuyentes que apliquen este régimen deben llevar cuentas de control especiales respecto de los bienes beneficiados, detallando los costos incurridos y, de ser el caso, el avance de obra. El Registro de Activos Fijos debe contener el detalle individualizado de los bienes y su depreciación.
Aunque los contribuyentes del Régimen MYPE Tributario no están obligados a llevar contabilidad completa, la norma impone expresamente la obligación de llevar el Registro de Activos Fijos cuando se acojan a este régimen especial. Adicionalmente, el Decreto Supremo N.° 156-2023-EF establece que solo será aceptada la depreciación tributaria que no exceda los porcentajes máximos previstos y siempre que la depreciación haya sido contabilizada en el ejercicio correspondiente.
Como recomendación práctica, resulta indispensable implementar un adecuado control documental y contable de los activos acogidos al régimen, a fin de sustentar la depreciación aplicada frente a eventuales procesos de fiscalización.
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Nota legal de autoría:
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegido por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
