Amortización de intangibles producidos con intangibles adquiridos: el concepto de “precio pagado” según el Tribunal Fiscal frente al criterio de SUNAT
Introducción
En el Impuesto a la Renta empresarial, el tratamiento tributario de los activos intangibles continúa siendo un foco recurrente de controversia, especialmente cuando el contribuyente adquiere intangibles de terceros para desarrollar un activo intangible generado internamente. El Informe N.º 000104-2025-SUNAT/7T0000 fija una interpretación específica sobre el alcance del inciso g) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, la cual debe ser analizada en contraste con el criterio reiterado del Tribunal Fiscal y con la normativa contable vigente, a fin de evaluar su coherencia y los riesgos de contingencia que se derivan de su aplicación.
1. Interpretación expresa de SUNAT en el Informe N.º 000104-2025-SUNAT/7T0000
SUNAT señala que, conforme al inciso g) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta y al inciso a) del artículo 25 de su Reglamento, solo es susceptible de amortización o deducción como gasto el precio pagado por la adquisición de activos intangibles de duración limitada, entendiendo dicha adquisición como resultado de una cesión definitiva, esto es, una enajenación realizada por un tercero.
En ese sentido, SUNAT precisa que el costo de producción de un activo intangible de duración limitada generado internamente por la propia empresa no puede ser amortizado al amparo del citado inciso g). Asimismo, indica que dicho costo de producción tampoco puede deducirse como gasto para efectos de la determinación de la renta neta de tercera categoría conforme al artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
SUNAT concluye que, tratándose de intangibles generados internamente, el costo de producción únicamente resulta deducible como costo computable para la determinación de la renta bruta en el supuesto de su enajenación, conforme a lo dispuesto por el artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta y el numeral 3 del inciso a) del artículo 11 de su Reglamento.
2. El concepto de “precio pagado” desarrollado por el Tribunal Fiscal
El Tribunal Fiscal, en las Resoluciones N.º 10942-3-2016 y N.º 04716-8-2018, entre otras, ha establecido que el término “precio pagado” utilizado por el inciso g) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta debe entenderse referido a la adquisición del intangible a título oneroso, siendo relevante la existencia de una operación que genera una obligación de pago, con independencia del momento en que dicho pago se efectúe.
El Tribunal ha señalado expresamente que una interpretación literal que equipare el “precio pagado” al “precio efectivamente desembolsado” conduciría a que, mientras no se cancele la totalidad del precio del intangible adquirido, el contribuyente no pueda deducir gasto ni amortización alguna, aun cuando el intangible ya se encuentre siendo utilizado en la generación de rentas gravadas.
3. Uso del intangible y generación de rentas gravadas
De acuerdo con el criterio jurisprudencial, la deducción del gasto o la amortización no puede supeditarse al pago íntegro del precio, sino a la existencia de una adquisición onerosa y a la utilización efectiva del intangible en la actividad generadora de rentas gravadas. Este enfoque reconoce la correlación entre ingresos y gastos, evitando distorsiones en la determinación de la renta neta empresarial.
4. Divergencia técnica entre el criterio SUNAT y la jurisprudencia administrativa
El criterio expuesto por SUNAT en el Informe N.º 000104-2025-SUNAT/7T0000 se aparta de la interpretación desarrollada por el Tribunal Fiscal, al restringir el alcance del inciso g) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta a los supuestos de adquisición del intangible final, excluyendo de dicho tratamiento los intangibles adquiridos que forman parte del proceso de desarrollo interno.
Esta divergencia genera una situación de inseguridad jurídica, en la medida que el contribuyente se enfrenta a un criterio administrativo que no recoge el entendimiento jurisprudencial sobre el concepto de “precio pagado”, ni la relevancia del uso del intangible en la generación de rentas gravadas.
5. Coherencia con la Norma Internacional de Contabilidad NIC 38
La NIC 38 – Activos Intangibles reconoce que un activo intangible adquirido separadamente debe ser reconocido cuando cumple con la definición de activo intangible y con los criterios de reconocimiento, sin exigir como condición el pago total del precio. El reconocimiento se sustenta en la existencia de beneficios económicos futuros y en la capacidad de medición fiable del costo.
Este tratamiento contable resulta consistente con el criterio del Tribunal Fiscal y evidencia una falta de armonización en el criterio sostenido por SUNAT respecto del tratamiento tributario de los intangibles adquiridos.
6. Aplicación práctica y recomendación técnica
En la práctica, resulta indispensable que los contribuyentes documenten adecuadamente la adquisición onerosa del intangible, la obligación de pago asumida, su utilización efectiva y su vinculación con la generación de rentas gravadas. Ante una fiscalización, el sustento debe apoyarse en el criterio del Tribunal Fiscal, destacando que el concepto de “precio pagado” no exige el desembolso total previo, sino la existencia de una operación onerosa válida y el inicio del uso del intangible.
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Nota legal de autoría:
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegida por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
