Declaración rectificatoria del Impuesto a la Renta que incrementa el saldo a favor: efectos en pagos a cuenta, infracciones e intereses
Introducción
En los procedimientos de fiscalización del Impuesto a la Renta, es frecuente que el contribuyente evalúe la presentación de una declaración jurada rectificatoria. Cuando dicha rectificación incrementa el saldo a favor, surgen interrogantes relevantes sobre sus efectos reales en los pagos a cuenta, los intereses moratorios, las posibles infracciones y el momento oportuno para ejercer los recursos impugnatorios. Este artículo desarrolla estos aspectos desde una perspectiva técnica y práctica, conforme a la normativa tributaria peruana vigente.
1. Declaración rectificatoria que incrementa el saldo a favor y su validez tributaria
El artículo 88 del Código Tributario reconoce al contribuyente la facultad de modificar voluntariamente sus declaraciones juradas. Esta potestad se ejerce tanto cuando la rectificatoria aumenta la obligación tributaria como cuando disminuye el saldo a favor declarado. En el supuesto en que la rectificación no altera el resultado final del ejercicio, debido a la existencia de un crédito suficiente, la declaración mantiene plena validez jurídica.
Sin embargo, ello no implica neutralidad absoluta en sus efectos. La rectificación puede incidir en variables que se proyectan a ejercicios posteriores, como ocurre con el coeficiente aplicable a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta del ejercicio siguiente.
2. Impacto de la rectificatoria en el coeficiente de pagos a cuenta
Aunque el resultado del ejercicio rectificado no se vea modificado, el mayor saldo a favor aplicado sí puede afectar el cálculo del coeficiente de pagos a cuenta regulado por la Ley del Impuesto a la Renta. Este efecto se materializa en los períodos posteriores, específicamente en los pagos a cuenta comprendidos entre marzo del ejercicio siguiente y febrero del subsiguiente.
En la práctica, el impacto suele evidenciarse desde el mes en que el saldo a favor es utilizado en mayor medida. En tal escenario, corresponde identificar con precisión el período desde el cual se produjo la omisión del pago a cuenta y proceder a su regularización, sin extender indebidamente los efectos a meses anteriores en los que el coeficiente aún no había sido alterado.
3. Intereses moratorios aplicables al pago a cuenta omitido
Regularizado el pago a cuenta omitido, corresponde analizar el tratamiento de los intereses moratorios. El artículo 33 del Código Tributario establece que estos se generan desde el día siguiente al vencimiento del plazo para el pago del tributo y se calculan de manera diaria y simple.
En este contexto, los intereses únicamente recaen sobre el pago a cuenta omitido y no sobre el impuesto anual, en tanto este no ha sido materia de determinación adicional. Esta distinción resulta clave para evitar liquidaciones excesivas o improcedentes por parte de la Administración Tributaria.
4. Configuración de la infracción por declarar cifras o datos falsos
Desde la óptica sancionadora, la conducta se subsume en la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, referida a declarar cifras o datos falsos que influyan en la determinación de la obligación tributaria. La multa asociada asciende al 50 % del tributo omitido.
No obstante, cuando la rectificatoria se presenta de manera voluntaria durante el procedimiento de fiscalización, resulta aplicable el régimen de gradualidad, permitiendo una rebaja de hasta el 95 % de la multa. Este beneficio responde a una política de incentivo al cumplimiento oportuno y a la corrección espontánea de las obligaciones tributarias.
5. Inexistencia de intereses moratorios sobre la multa
Un aspecto frecuentemente mal interpretado es el devengo de intereses sobre las multas. El artículo 181 del Código Tributario es claro al señalar que las multas no generan intereses moratorios mientras no exista una Resolución de Multa válidamente notificada por SUNAT.
En consecuencia, aun cuando la infracción se encuentre configurada, la multa no devenga intereses hasta que la Administración emita y notifique el acto administrativo correspondiente. Este criterio debe ser considerado al momento de evaluar contingencias económicas durante la fiscalización.
6. Deducción de intereses y límite del 30 % del EBITDA
En relación con los gastos financieros sujetos al límite del 30 % del EBITDA, la normativa permite que el exceso no deducido en un ejercicio sea arrastrado y deducido en los ejercicios siguientes. Por ello, el impacto de una deducción en exceso se circunscribe al ejercicio fiscalizado.
No obstante, resulta indispensable verificar que los préstamos que generan dichos intereses cumplan con el inciso a) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. Solo son deducibles los gastos necesarios para producir y mantener la fuente generadora de renta gravada, conforme a los criterios de causalidad, normalidad y razonabilidad. De haberse consignado un importe superior al permitido, la rectificación de la declaración resulta procedente, en tanto afecta la renta neta y el saldo a favor aplicado.
7. Inicio del cómputo del plazo para interponer recurso de reclamación
Un error recurrente consiste en considerar que los plazos impugnatorios se inician con la notificación de requerimientos. Desde el punto de vista jurídico, el plazo para interponer recurso de reclamación solo se computa a partir de la notificación de la Resolución de Determinación o de Multa que pone fin a la fiscalización.
Este entendimiento se sustenta en el artículo 75 del Código Tributario, que condiciona la exigibilidad de la deuda al vencimiento del plazo de veinte días hábiles posteriores a la notificación del acto de determinación, siempre que no se haya interpuesto reclamación. Mientras no exista dicho acto administrativo, no corre plazo alguno ni corresponde la interposición de recursos.
8. Recomendaciones prácticas durante la fiscalización
Antes de que SUNAT concluya el procedimiento de fiscalización, resulta estratégicamente recomendable presentar toda la documentación, medios probatorios y fundamentos legales que sustenten la posición del contribuyente. Esta actuación permite cerrar contingencias en sede administrativa y evita que, en una eventual etapa de reclamación, la Administración condicione la admisión de pruebas al pago previo de la deuda.
Este criterio debe aplicarse de manera preventiva en casos de rectificatorias, ajustes al coeficiente, deducciones financieras y determinación de pagos a cuenta, fortaleciendo la defensa técnica desde la propia fiscalización.
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Nota legal de autoría:
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegida por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
