Mejoras sobre activos fijos que forman parte del costo computable del bien
Introducción
La determinación correcta del costo computable de los activos fijos es esencial para el adecuado cálculo del Impuesto a la Renta empresarial. En particular, las mejoras de carácter permanente realizadas sobre dichos activos plantean interrogantes respecto a su tratamiento contable y tributario. Este artículo desarrolla los criterios normativos y jurisprudenciales que permiten identificar cuándo corresponde capitalizar una erogación y cuándo esta debe considerarse gasto, enfatizando su relevancia en la práctica tributaria peruana.
1. Naturaleza tributaria de las mejoras y su vinculación con el costo computable
El artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que serán deducibles los gastos necesarios para producir y mantener la fuente generadora de renta, siempre que no estén prohibidos por ley. Sin embargo, el artículo 41 establece expresamente que las mejoras incorporadas con carácter permanente deben agregarse al valor computable de los bienes adquiridos o producidos, incluyendo los gastos necesarios para colocarlos en condiciones de uso, tales como transporte, seguros, despacho, instalación, montaje y otros similares.
De manera concordante, el inciso e) del artículo 44 prohíbe la deducción como gasto de las mejoras de carácter permanente, lo que evidencia que tales desembolsos incrementan el costo del activo y no constituyen un gasto del ejercicio.
2. Criterio contable para el reconocimiento de mejoras
El Marco Conceptual de las Normas Internacionales de Información Financiera señala que un activo debe reconocerse cuando:
(i) es probable que genere beneficios económicos futuros para la empresa, y
(ii) su costo puede medirse con fiabilidad.
Asimismo, los párrafos 53 a 55 explican que dichos beneficios económicos futuros representan la capacidad del activo de contribuir directa o indirectamente a los flujos de efectivo derivados de la actividad operacional, ya sea de forma individual o en conjunto con otros activos.
La NIC 16 refuerza este criterio al señalar que los desembolsos posteriores vinculados al reemplazo o mejora de componentes de un activo deben reconocerse como parte del costo del mismo cuando cumplan los dos criterios de reconocimiento: generación de beneficios futuros y medición confiable del costo.
3. Clasificación de los desembolsos posteriores y su impacto tributario
En la práctica se presentan diversos desembolsos posteriores a la adquisición de un activo fijo, tales como adiciones, mejoras, reposiciones, nuevos arreglos, reinstalaciones y reparaciones. No obstante, no todos califican como activos; por ello, resulta fundamental distinguir entre erogaciones que mantienen el nivel original del activo y aquellas que incrementan su capacidad, rendimiento o vida útil.
Las mejoras se capitalizan cuando sustituyen componentes que se encuentran en uso por otros de mejor calidad, o cuando es evidente que aumentan la posibilidad futura de generación de beneficios. Este criterio ha sido reafirmado por el Tribunal Fiscal, que ha señalado que los trabajos que elevan la calidad, funcionalidad o estado de un bien deben ser incorporados a su costo computable.
4. Aplicación práctica: mejoras que deben capitalizarse
Determinadas erogaciones, como la instalación de tuberías, pisos, tarrajeo de techos o remodelaciones integrales, no constituyen simples reparaciones. Estas inversiones mejoran el inmueble de forma permanente y contribuyen a mantener o incrementar su capacidad operativa en ejercicios futuros. Por tanto, califican como mejoras y deben afectar el costo computable del activo fijo.
De igual manera, la adquisición de materiales destinados a remodelaciones permanentes no puede registrarse como gasto deducible, puesto que forman parte del costo del activo y se amortizan mediante depreciación.
5. Consecuencias tributarias de un tratamiento incorrecto
El registro como gasto de desembolsos que constituyen mejoras contraviene lo dispuesto en el inciso e) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta. Ello genera contingencias tributarias, pues la Administración podría requerir el reparo del gasto y la incorporación de los montos al costo computable del activo, afectando la determinación de la base imponible del impuesto.
En consecuencia, el adecuado análisis de los desembolsos posteriores es indispensable para evitar reparos fiscales y para reflejar correctamente la realidad económica de los activos en los estados financieros.
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Nota legal de autoría
Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster en Derecho Tributario y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegida por normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.
