Introducción

Durante una fiscalización, la SUNAT puede exigir que el contribuyente acredite el principio de causalidad respecto de las adquisiciones observadas. Sin embargo, esta exigencia será incorrecta cuando la adquisición constituya costo y no gasto, pues cada concepto se encuentra sometido a reglas tributarias diferentes.

1. El costo y el gasto tienen un tratamiento tributario distinto

El artículo 20 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta regula el costo computable. Esta disposición señala que el costo de producción o construcción comprende los materiales directos utilizados, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación o construcción.

A diferencia de ello, el artículo 37 de la misma ley permite deducir los gastos necesarios para producir la renta gravada y mantener su fuente, siempre que la deducción no esté expresamente prohibida. En consecuencia, el principio de causalidad se utiliza para determinar la deducibilidad de un gasto, no para evaluar una adquisición que integra el costo.

Por lo tanto, antes de formular un reparo, la SUNAT debe determinar la verdadera naturaleza de la adquisición observada. No corresponde aplicar indistintamente las reglas del costo y del gasto.

2. El costo también puede otorgar derecho al crédito fiscal

El segundo párrafo del artículo 18 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV establece que solo otorgan derecho al crédito fiscal las adquisiciones permitidas como gasto o costo conforme con la legislación del Impuesto a la Renta y destinadas a operaciones por las que corresponda pagar el IGV.

Asimismo, el numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV comprende a los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios utilizados en la elaboración de bienes o en la prestación de servicios.

En tal sentido, la Ley del IGV reconoce expresamente que una adquisición puede otorgar derecho al crédito fiscal por constituir costo, sin que resulte necesario calificarla como gasto.

3. El Tribunal Fiscal precisa que la causalidad no es exigible para sustentar el costo

En el caso analizado mediante la RTF N.° 06868-11-2026, la SUNAT reparó el crédito fiscal correspondiente a la adquisición de bolsas de cemento. La Administración sostuvo que el contribuyente no había acreditado el traslado de los materiales, su ingreso a la obra ni su efectiva utilización.

Por consiguiente, consideró que las adquisiciones no cumplían con el principio de causalidad previsto en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. No obstante, el contribuyente señaló que las bolsas de cemento fueron adquiridas para ejecutar una obra de construcción y que, por su naturaleza, constituían costo del servicio y no gasto deducible.

El Tribunal Fiscal verificó que la actividad económica principal del contribuyente era la construcción de edificios completos. Asimismo, revisó los comprobantes de pago por la adquisición del cemento, el contrato de constitución del consorcio y el contrato suscrito para ejecutar la obra.

De este modo, concluyó que resultaba razonable que una empresa dedicada a la construcción adquiriera bolsas de cemento para desarrollar la obra contratada. Por su naturaleza, dichos materiales constituían costo de construcción.

El criterio central de la resolución puede resumirse en los siguientes términos: “Si la adquisición constituye costo, no corresponde exigir el principio de causalidad aplicable a los gastos. Su evaluación debe efectuarse conforme al artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta”.

Por lo tanto, la SUNAT debió analizar las adquisiciones bajo las reglas del costo previstas en el artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta y no conforme al artículo 37 de dicha ley. Al no haberlo hecho, el Tribunal Fiscal concluyó que el reparo no se encontraba formulado con arreglo a ley y ordenó levantarlo.

Asimismo, al quedar sin efecto el reparo al crédito fiscal, correspondía revocar las multas emitidas por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, en el extremo vinculado con dicho reparo. Un criterio similar fue recogido en las RTF N.os 05092-8-2020, 05328-8-2021 y 07520-11-2024.

4. Recomendaciones

La RTF N.° 06868-11-2026 resulta aplicable cuando la SUNAT exige el principio de causalidad respecto de adquisiciones que, por su naturaleza y función dentro de la actividad empresarial, integran el costo de adquisición, producción, construcción o prestación de un servicio.

En estos casos, el contribuyente debe demostrar la verdadera naturaleza del costo mediante comprobantes de pago, contratos, órdenes de compra, presupuestos, valorizaciones, documentos de traslado, controles de almacén y demás elementos relacionados con su incorporación al bien, obra o servicio.

Es importante señalar que este criterio no libera al contribuyente de sustentar el costo. La resolución establece que no se le puede exigir el principio de causalidad aplicable a los gastos; empero, la existencia, composición y vinculación del costo deben acreditarse conforme al artículo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta.

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Nota legal de autoría: Este artículo es de autoría de la Dra. Mery Bahamonde Quinteros, abogada por la Pontificia Universidad Católica del Perú, Máster en Tributación y Política Fiscal por la Universidad de Lima. Esta obra se encuentra protegida por las normas de propiedad intelectual. Su reproducción total o parcial sin autorización previa está prohibida.